Вопрос: Подрядчик выполнил в марте 2021 г. строительно-монтажные работы (далее — СМР) на объекте. В акт сдачи-приемки выполненных работ формы С-2б за март забыли включить один вид работ.
Этот акт был подписан заказчиком 9 апреля и соответственно отражен в бухучете за март 2021 г. Ошибку обнаружили в мае 2021 г. Возможности перебросить стоимость неучтенных работ на другой период и объект не имелось, поэтому на недостающую стоимость работ составлен отдельный корректировочный акт за март.
Он подписан и отражен в бухучете в мае 2021 г. В каком периоде стоимость этих работ за март следует учесть при исчислении НДС и налога на прибыль, если отчетным периодом является квартал? Предусмотрены ли штрафные санкции за несвоевременное отражение выручки и исчисление налогов по работам за март, которые фактически отражены в мае текущего года?
Ответ: Работы, не учтенные в марте 2021 г. и отраженные в корректировочном акте в мае 2021 г., отражаются в бухгалтерском и налоговом учете на дату подписания сторонами данного акта. Штрафные санкции за несвоевременное отражение выручки и исчисление налогов в данном случае не предусмотрены.
Обоснование: В случае изменения количества или стоимости принятых работ по решению суда или по результатам контрольных обмеров составляются корректировочные акты (ч. 1 п. 7 Инструкции № 29).
При этом Инструкция № 29 не исключает возможности составления корректировочных актов и в иных случаях, например при выявлении фактов завышения (занижения) количества и (или) стоимости выполненных работ непосредственно сторонами по договору строительного подряда, представителями технического надзора либо в иных случаях, прямо не предусмотренных Инструкцией № 29 (например, в связи с корректировкой смет по строящемуся объекту).
При составлении корректировочных актов в связи с изменением количества или стоимости принятых работ для целей бухгалтерского учета организациям необходимо руководствоваться Инструкцией № 44, Инструкцией № 10, НСБУ № 80.
При внесении исправлений в регистры бухгалтерского учета организации-подрядчику важно учитывать то, что именно корректировочный акт, как первичный учетный документ (далее — ПУД), подтверждает факт совершения хозяйственной операции, в том числе увеличение (уменьшение) выручки от выполнения СМР и налогооблагаемой базы за соответствующий период.
С учетом того что на момент предъявления заказчику актов сдачи-приемки выполненных работ по объекту строительства бухгалтерская служба правильно отражает указанные операции на основании представленного ПУД, в этом случае вести речь об ошибке нельзя (абз. 4 п. 2 НСБУ № 80).
Неточность в вычислениях при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности, выявленная в результате появления новой информации, не является ошибкой и признается изменением в учетной оценке (абз. 2 п. 2 НСБУ № 80).
Таким образом, выявленный факт занижения СМР, по мнению автора, является изменением в учетной оценке, а не ошибкой.
Порядок внесения изменений в учетные оценки определен гл. 3 НСБУ № 80. Суммы изменений в учетных оценках определяются исходя из текущего состояния активов или обязательств и предполагаемого увеличения или уменьшения экономических выгод, связанных с этими активами или обязательствами.
При этом сумма изменения в учетной оценке, за исключением изменения, указанного в ч. 2 п. 7 НСБУ № 80, отражается в составе:
доходов или расходов того отчетного периода, в котором произошло это изменение, если это изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период;
доходов или расходов будущих периодов, если это изменение повлияет на показатели бухгалтерской отчетности за будущие периоды (п. 6, ч. 1 п. 7 НСБУ № 80).
В бухгалтерском учете выручка от реализации СМР отражается подрядчиком по правилу 10-го числа на основании актов выполненных работ в размере стоимости принятых заказчиком работ по дебету счета 62 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту субсчета 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» (абз. 1, 2 п. 8 Инструкции № 44).
В рассматриваемой ситуации акт выполненных работ за март 2021 г. подписан заказчиком до 10-го числа следующего месяца (09.04.2020). Соответственно, выручка по акту признается подрядчиком на последнее число месяца выполнения работ — 31.03.2021.
При составлении корректировочных актов правило 10-го числа не применяется, поскольку указанные в них работы ранее уже были приняты заказчиком. При этом подрядчику следует отразить корректировочный акт в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором он подписан сторонами, — в мае 2021 г. (абз. 2 п. 2, абз. 2 ч. 1 п. 7 НСБУ № 80).
В бухгалтерском учете указанное изменение отражается следующим образом:
Д-т 62 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — К-т 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» — отражено увеличение выручки от реализации СМР.
Обратите внимание!
Корректировочный акт должен быть подписан обеими сторонами и содержать все необходимые для ПУД реквизиты и сведения (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З).
В случае увеличения стоимости работ у исполнителя подлежат корректировке выручка и (или) соответствующие ей затраты, учитываемые при налогообложении, в том отчетном периоде, в котором произведено такое увеличение (ч. 1 п. 13 ст. 168 НК).
Независимо от того, за какой налоговый период производится изменение объема и (или) стоимости выполненных работ, оно отражается в том налоговом периоде, в котором подписан соответствующий документ. Для целей исчисления налога на прибыль изменение стоимости ранее выполненных работ отражается в текущем налоговом периоде как операция текущего периода.
Уточненная декларация (расчет) по налогу на прибыль за корректируемый период не представляется. Указанный оборот включается в текущий отчетный период, т.е. увеличение (уменьшение) налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль производится на дату подписания корректировочного акта.
В случае корректировки объемов СМР подлежит уточнению и налоговая база НДС.
Поскольку в рассматриваемой ситуации корректировка производится в сторону увеличения, у подрядчика увеличиваются обороты по реализации СМР того отчетного периода, в котором подрядчик и заказчик согласовали в установленном порядке увеличение стоимости таких работ (п. 2 ст. 129 НК).
На стоимость увеличения подрядчику необходимо выставить заказчику дополнительный ЭСЧФ, который должен содержать ссылку на номер ранее выставленного ЭСЧФ (ч. 1, абз. 2 ч.
2 п. 11 ст. 131 НК).
При этом при составлении дополнительного ЭСЧФ указывается разница между первоначальной налоговой базой и налоговой базой после корректировки, а также сумма НДС, относящаяся к данной разнице (ч. 3 п. 11 ст.
131 НК).
Увеличить оборот по реализации для целей НДС подрядчик должен вне зависимости от того, исполнил ли он свою обязанность по выставлению заказчику дополнительного ЭСЧФ или подписал ли заказчик этот ЭСЧФ своей ЭЦП.
В рассматриваемой ситуации подрядчик на основании корректировочного акта, подписанного заказчиком в мае 2021 г., производит увеличение налогооблагаемой базы НДС на стоимость неучтенных выполненных СМР. На основании акта на увеличение стоимости работ к исходному ЭСЧФ заказчику подлежит выставлению дополнительный ЭСЧФ. Соответственно, подрядчиком в налоговой декларации по НДС за I–II кварталы 2021 г.
отражается оборот по реализации СМР нарастающим итогом с учетом корректировочного акта. Уточненная декларация за I квартал 2021 г. в этом случае подрядчиком не представляется.
Поскольку в рассматриваемой ситуации речь идет не об имеющей место ошибке в бухгалтерском учете, а об изменении в учетной оценке хозяйственной операции, экономические (штрафные) санкции в этом случае не могут быть применимы.
Что такое корректировочный акт выполненных работ: зачем нужен, когда составляется, образец заполнения
Корректировочный акт — документ, составляемый подрядчиком в случае изменения условий, оговоренных сторонами в основном договоре подряда. Обычно корректировке подлежит стоимость, однако изменению могут подвергаться и другие условия соглашения. Исправленная информация служит основанием для передачи исполнителем результатов и их приемке заказчиком.
В каких случаях составляется корректировочный акт
Назначением документа является подтверждение изменения условий договора подряда. Увеличение (уменьшение) объема или количества видов произведенных работ приводит к изменению стоимости, что должно быть документально подтверждено.
В случае, если основные протоколы выполненных работ уже заполнены и подписаны контрагентами, но они согласны с изменениями условий, то стороны производят корректировку условий соглашения.
Важно! Внесение исправлений делает ранее указанную в документации информацию относительно стоимости недействительной.
Так как корректировочный акт является первичным документом в бухгалтерской отчетности, то он понадобится в случае проведения налоговой инспекцией камеральной проверки организации.
Указанные в нем сведения являются подтверждением того, что заказчик понес затраты, а исполнитель получил доход.
Справка. Корректировочный акт — документ строгой отчетности, используемый в бухгалтерии организации. Использование подобной документации должно быть отражено в учетной политике компании.
Как заполняется
Строго установленной формы документ не имеет, однако он должен содержать в себе определенный набор пунктов. По сравнению с актом выполненных работ, в корректировочном дополнительно указывается изменение определенной позиции договора, как правило, ее стоимости.
Внимание! Также обязательно должно прописываться то, в какую сторону произошла корректировка (уменьшения или увеличения суммы).
Образец заполнения корректировочного акта выполненных работ:
Что должно быть указано
Так как документ является приложением к другим соглашениям, то в нем обязательно должны присутствовать используемые в них термины.
- «Заказчик» — физическое или юридическое лицо, заинтересованное в выполнении исполнителем обязательств по договору подряда.
- «Подрядчик» — исполнитель, заключивший с клиентом договор подряда.
- «Договор подряда» — соглашение между контрагентами, на основании которого подрядчик исполняет свои обязательства.
- «Акт выполненных работ» — отражает фактическое исполнение подрядчиком своих обязанностей. В нем перечисляются виды произведенных работ с указанием их объема и цены.
Алгоритм заполнения
Документ составляется исполнителем в письменной или электронной форме и передается другой стороне на подписание. В оглавлении указывается место, дата составления, название и номер. Также делается ссылка на АВР, сведения из которого подлежат исправлению.
Далее указываются стороны соглашения: юридические наименования заказчика и подрядчика и их реквизиты.
В следующем пункте составляется перечень произведенных работ с указанием их объема, стоимости каждой позиции и общей суммы до корректировки, а затем с ее учетом.
Далее нужно указать, что обязанности подрядчика исполнены полностью, а у заказчика нет претензий к качеству, объему и сроку выполнения.
В конце ставятся подписи официальных представителей сторон соглашения с указанием их должностей в вышеуказанных организациях. Подписи уполномоченных лиц должны иметь расшифровку, в ином случае документ не будет иметь юридической силы.
Справка. Если приложение составлено в электронном виде, то оно подтверждается электронными цифровыми подписями контрагентов.